Art. 1
Inattendibilità della contabilità degli esercenti attività d'impresa
In vigore dal 23 nov 1996
IL PRESIDENTE DELLA REPUBBLICA
Visto l'art. 87, quinto comma, della Costituzione;
Visto l'art. 17, comma 2, della legge 23 agosto 1988,
n. 400;
Visto l', comma 181, della legge 28 dicembre 1995, n. 549, il quale prevede la possibilità di effettuare accertamenti ai sensi dell'art. 39, primo comma, lettera d), del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, utilizzando i parametri di cui al comma 184 del medesimo , ai fini della determinazione presuntiva dei ricavi e compensi, anche nei confronti dei soggetti esercenti attività d'impresa o arti e professioni in regime di contabilità ordinaria quando dal verbale d'ispezione, redatto ai sensi dell'art. 33 del citato decreto n. 600 del 1973, risulti l'inattendibilità della contabilità;
Vista la lettera b) del citato comma 181 dell' della legge n. 549 del 1995, la quale dispone, tra l'altro, che, con regolamento da emanare con decreto del Presidente della Repubblica ai sensi dell'art. 17, comma 2, della legge 23 agosto 1988, n. 400, entro novanta giorni dalla data di entrata in vigore della legge n. 549 del 1995, sono stabiliti i criteri in base ai quali la contabilità ordinaria è considerata inattendibile in presenza di gravi contraddizioni o irregolarità delle scritture obbligatorie ovvero tra esse e i dati e gli elementi direttamente rilevati;
Udito il parere del Consiglio di Stato, espresso nell'adunanza generale del 16 maggio 1996;
Vista la delibera del Consiglio dei Ministri, adottata nella riunione del 2 agosto 1996;
Sulla proposta del Ministro delle finanze;
EMANA
il seguente regolamento:
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Inattendibilità della contabilità
degli esercenti attività d'impresa
1. Ai soli fini dell'applicazione dell', comma 181, lettera b), della legge 28 dicembre 1995, n. 549, le irregolarità delle scritture obbligatorie degli esercenti attività d'impresa si considerano gravi e rendono inattendibile la contabilità ordinaria di tali soggetti, quando:
a) le disponibilità liquide non sono specificate nei conti relativi ai depositi bancari e postali, al denaro e agli altri valori in cassa e i predetti depositi non risultano dalle scritture ausiliarie di cui all'art. 14, primo comma, lettera c), del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, che possono essere sviluppate anche in sottoconti o partitari, intestati analiticamente a ciascuna banca o dipendenza di essa o a ciascun ufficio postale;
b) i conti che si riferiscono a crediti e a debiti, diversi da quelli relativi alle retribuzioni dei dipendenti, non sono integrati dalle scritture ausiliarie menzionate alla lettera a), in cui siano indicati singolarmente i creditori e i debitori, ovvero, per i crediti derivanti dalle operazioni effettuate dai soggetti di cui all'art. 22 del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, con riguardo alle quali non è emessa fattura oppure è emessa fattura registrata ai sensi dell'art. 24 dello stesso decreto n. 633 del 1972, da scritture elementari in cui siano rilevati singolarmente i debitori;
c) i versamenti e i prelevamenti effettuati dall'imprenditore o dai soci non sono rilevati in contabilità ed evidenziati nelle scritture ausiliarie menzionate alla lettera a), anche complessivamente;
d) i criteri adottati per la valutazione delle rimanenze non sono indicati nella nota integrativa o nel libro degli inventari.
2. Ai medesimi fini indicati nel comma 1, le contraddizioni tra le scritture obbligatorie e i dati e gli elementi direttamente rilevati si considerano gravi e rendono altresì inattendibile la contabilità ordinaria degli esercenti attività d'impresa, quando:
a) i valori rilevati a seguito di ispezioni o verifiche, anche parziali, compresi quelli dei beni di cui alla successiva lettera b), abbiano uno scostamento, rispetto a quelli indicati in contabilità, superiore al 10 per cento del valore complessivo delle voci interessate, a condizione che tale scostamento non sia riconducibile a errata applicazione dei criteri di valutazione ovvero di imputazione temporale semprechè le annotazioni effettuate in violazione dei criteri di cui all'art. 75 del testo unico delle imposte sui redditi approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, risultino dalle scritture contabili obbligatorie del periodo d'imposta antecedente o successivo a quello di competenza e derivino dall'adozione di metodi costanti di impostazione contabile. A tal fine per le rimanenze di cui all'art. 59 del citato testo unico delle imposte sui redditi, il controllo deve riguardare beni o categorie di beni il cui valore contabile è non inferiore al 25 per cento di quello complessivo risultante dall'inventario riportato nel bilancio dell'ultimo periodo d'imposta per il quale è stata presentata la dichiarazione dei redditi.
Indipendentemente dal superamento del menzionato limite del 10 per cento, la disposizione non si applica quando lo scostamento è di importo inferiore a cinque milioni di lire e si applica comunque quando è superiore all'importo di cinquanta milioni di lire, che va aumentato, con riferimento ai beni di cui al predetto art. 59, dell'1 per cento del valore complessivo dei beni o categorie di beni rilevati a seguito dell'ispezione o verifica fino a tre miliardi di lire e dello 0,5 per cento di tale valore per la parte che eccede i tre miliardi di lire;
b) non risultano indicati in alcuna delle scritture contabili o, in mancanza dell'obbligo di indicazione nelle stesse, in altra documentazione attendibile, uno o più beni strumentali, diversi dagli immobili relativi all'impresa individuale, utilizzati nell'attività - anche se non posseduti a titolo di proprietà e anche se completamente ammortizzati - il cui valore complessivo sia superiore al 10 per cento di quello di tutti i beni strumentali utilizzati, esclusi i menzionati immobili. Indipendentemente dal superamento del predetto limite percentuale, la disposizione non si applica quando lo scostamento è di importo inferiore a cinque milioni di lire e si applica comunque quando è superiore a cinquanta milioni di lire. Ai fini della determinazione del valore dei beni, si tiene conto del costo storico, comprensivo degli oneri accessori di diretta imputazione e degli eventuali contributi di terzi, dei beni materiali e immateriali ammortizzabili ai sensi degli articoli 67 e 68 del testo unico delle imposte sui redditi, al lordo degli ammortamenti e delle eventuali rivalutazioni, nonché di quello dei beni di costo unitario non superiore ad un milione di lire; per i beni acquisiti in dipendenza di contratti di locazione finanziaria, si tiene conto del costo sostenuto dal concedente e, per quelli acquisiti in comodato ovvero in dipendenza di contratti di locazione non finanziaria, del valore normale al momento dell'immissione nell'attività. I costi relativi ai beni mobili adibiti promiscuamente all'esercizio dell'impresa ed all'uso personale o familiare dell'imprenditore si computano nella misura del 50 per cento;
c) sono impiegati lavoratori dipendenti che non risultano iscritti nei libri da tenere ai fini della legislazione sul lavoro e per i quali è scaduto il primo termine utile per il versamento dei contributi previdenziali ed assistenziali dovuti, o altri addetti, diversi dai familiari di cui all'art. 5, comma 5, del testo unico delle imposte sui redditi che prestano attività occasionale, il cui rapporto non risulta dalle scritture contabili o da altra attendibile documentazione rinvenuta nel luogo in cui sono tenute le scritture contabili. Detta disposizione si applica a condizione che i compensi non contabilizzati, calcolati sulla base dei vigenti contratti collettivi nazionali di lavoro ovvero, per gli addetti diversi dai lavoratori dipendenti, sulla base delle retribuzioni mensili previste dagli stessi contratti, siano complessivamente superiori al 10 per cento delle spese per prestazioni di lavoro contabilizzate nello stesso periodo nel corso del quale i lavoratori dipendenti e gli altri addetti hanno prestato l'attività. A tal fine non rilevano gli scostamenti riconducibili ad errata applicazione dei criteri di imputazione temporale, semprechè le annotazioni effettuate in violazione dei criteri di cui all'art. 75 del testo unico delle imposte sui redditi emergano dalle scritture contabili obbligatorie del periodo di imposta antecedente o successivo a quello di competenza e derivino dall'adozione di metodi costanti di impostazione contabile. Indipendentemente dal superamento del predetto limite percentuale, la disposizione non si applica quando l'ammontare complessivo dei compensi non indicati in contabilità è di importo inferiore a cinque milioni di lire e si applica comunque quando è superiore a cinquanta milioni di lire.
3. Le contraddizioni riscontrate ai sensi del comma 2 sono imputabili al periodo d'imposta 1995 anche se rilevate in periodi d'imposta successivi, salvo che il contribuente dimostri, in base ad elementi certi e precisi, che le stesse sono riferibili a periodi di imposta diversi dal 1995.
AVVERTENZA:
Il testo delle note qui pubblicato è stato redatto ai sensi dell' art. 10, comma 3, del testo unico delle disposizioni sulla promulgazione delle leggi, sull'emanazione dei decreti del Presidente della Repubblica e sulle pubblicazioni ufficiali della Repubblica italiana, approvato con D.P.R. 28 dicembre 1985, n. 1092, al solo fine di facilitare la lettura delle disposizioni di legge alle quali è operato il rinvio. Restano invariati il valore e l'efficacia degli atti legislativi qui trascritti.
Note alle premesse:
- L'art. 87, comma quinto, della Costituzione conferisce al Presidente della Repubblica il potere di promulgare le leggi e di emanare i decreti aventi valore di legge ed i regolamenti.
- Il comma 2 dell'art. 17 della legge 23 agosto 1988, n. 400 (Disciplina dell'attività di Governo e ordinamento della Presidenza del Consiglio dei Ministri) prevede che con decreto del Presidente della Repubblica, previa deliberazione del Consiglio dei Ministri, sentito il Consiglio di Stato, siano emanati i regolamenti per la disciplina delle materie, non coperte da riserva assoluta di legge prevista dalla Costituzione, per le quali le leggi della Repubblica, autorizzando l'esercizio della potestà regolamentare del Governo, determinino le norme generali regolatrici della materia e dispongano l'abrogazione delle norme vigenti, con effetto dall'entrata in vigore delle norme regolamentari.
- L', comma 181, della legge 28 dicembre 1995, n. 549 (Misure di razionalizzazione della finanza pubblica), dispone che:
"181. Fino alla approvazione degli studi di settore, gli accertamenti di cui all'art. 39, primo comma; lettera d), del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni, possono essere effettuati, senza pregiudizio della ulteriore azione accertatrice con riferimento alle altre categorie reddituali utilizzando i parametri di cui al comma 184 del presente articolo ai fini della determinazione presuntiva dei ricavi, dei compensi e del volume d'affari. Le disposizioni di cui ai commi da 179 a 189 del presente articolo si applicano nei confronti:
a) dei soggetti diversi da quelli indicati nell'art. 87 del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, che si avvalgono della disciplina di cui all'art. 79 del medesimo testo unico e degli esercenti arti e professioni che abbiano conseguito, nel periodo di imposta precedente, compensi per un ammontare non superiore a 360 milioni di lire e che non abbiano optato per il regime ordinario di contabilità;
b) degli esercenti attività d'impresa o arti e professioni in contabilità ordinaria quando dal verbale di ispezione redatto ai sensi dell'art. 33 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, risulti l'inattendibilità della contabilità ordinaria.
Con regolamento da emanare con decreto del Presidente della Repubblica ai sensi dell'art. 17, comma 2, della legge 23 agosto 1988, n. 400, entro novanta giorni dalla data di entrata in vigore della presente legge, sono stabiliti i criteri in base ai quali la contabilità ordinaria è considerata inattendibile in presenza di gravi contraddizioni o irregolarità delle scritture obbligatorie ovvero tra esse e i dati e gli elementi direttamente rilevati".
- L'art. 39, primo comma, lettera d), del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, dispone che:
"Per i redditi di impresa delle persone fisiche l'ufficio procede alla rettifica:
a)-c) (omissis);
d) se l'incompletezza, la falsità o l'inesattezza degli elementi indicati nella dichiarazione e nei relativi allegati risulta dall'ispezione delle scritture contabili e dalle altre verifiche di cui all'art. 33 ovvero dal controllo della completezza, esattezza e veridicità delle registrazioni contabili sulla scorta delle fatture e degli altri atti e documenti relativi all'impresa, nonché dei dati e delle notizie raccolti dall'ufficio nei modi previsti dall'art. 32. La esistenza di attività non dichiarate o la inesistenza di passività dichiarate è desumibile anche sulla base di presunzioni semplici, purchè queste siano gravi, precise e concordanti".
- L', comma 184, della legge 28 dicembre 1995, n. 549 (Misure di razionalizzazione della finanza pubblica), dispone che:
"184. Il Ministero delle finanze - Dipartimento delle entrate, elabora parametri in base ai quali determinare i ricavi, i compensi ed il volume d'affari fondatamente attribuibili al contribuente in base alle caratteristiche e alle condizioni di esercizio della specifica attività svolta. A tal fine sono identificati, in riferimento a settori omogenei di attività, campioni di contribuenti che hanno presentato dichiarazioni dalle quali si rilevano coerenti indici di natura economica e contabile; sulla base degli stessi sono determinati parametri che tengano conto delle specifiche caratteristiche della attività esercitata".
- L'art. 33 del D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, dispone che:
"Art. 33 (Accessi, ispezioni e verifiche). - Per l'esecuzione di accessi, ispezioni e verifiche si applicano le disposizioni dell'art. 52 del D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633.
Gli uffici delle imposte hanno facoltà di disporre l'accesso di propri impiegati muniti di apposita autorizzazione presso le pubbliche ammiministrazioni e gli enti indicati al n. 5) dell'art. 32 allo scopo di rilevare direttamente i dati e le notizie ivi previste e presso le aziende e istituti di credito e l'Amministrazione postale allo scopo di rilevare direttamente i dati e le notizie relative ai conti la cui copia sia stata richiesta a norma del n. 7) dello stesso art. 32 e non trasmessa entro il termine previsto nell'ultimo comma di tale articolo o allo scopo di rilevare direttamente la completezza o la esattezza, allorchè l'ufficio abbia fondati sospetti che le pongano in dubbio, dei dati e notizie contenuti nella copia dei conti trasmessa, rispetto a tutti i rapporti intrattenuti dal contribuente con la azienda o istituto di credito o l'Amministrazione postale.
La Guardia di finanza coopera con gli uffici delle imposte per l'acquisizione e il reperimento degli elementi utili ai fini dell'accertamento dei redditi e per la repressione delle violazioni delle leggi sulle imposte dirette procedendo di propria iniziativa o su richiesta degli uffici secondo le norme e con le facoltà di cui all'art. 32 e al precedente comma. Essa inoltre, previa autorizzazione dell'autorità giudiziaria in relazione alle norme che disciplinano il segreto, utilizza e trasmette agli uffici delle imposte documenti, dati e notizie acquisiti direttamente o riferiti ed ottenuti dalle altre Forze di polizia, nell'esercizio dei poteri di polizia giudiziaria, anche al di fuori dei casi di deroga previsti.
Ai fini del necessario coordinamento dell'azione della Guardia di finanza con quella degli uffici finanziari, saranno presi accordi, periodicamente e nei casi in cui si debba procedere ad indagini sistematiche, tra la direzione generale delle imposte dirette e il comando generale della Guardia di finanza e, nell'ambito delle singole circoscrizioni, fra i capi degli ispettorati e degli uffici e i comandi territoriali.
Gli uffici finanziari e i comandi della Guardia di finanza, per evitare la reiterazione di accessi, si devono dare immediata comunicazione dell'inizio delle ispezioni e verifiche intraprese. L'ufficio o il comando che riceve la comunicazione può richiedere all'organo che sta eseguendo l'ispezione o la verifica l'esecuzione di specifici controlli e l'acquisizione di specifici elementi e deve trasmettere i risultati dei controlli eventualmente già eseguiti o gli elementi eventualmente già acquisiti, utili ai fini dell'accertamento. Al termine delle ispezioni e delle verifiche l'ufficio o il comando che li ha eseguiti deve comunicare gli elementi acquisiti agli organi richiedenti.
Gli accessi presso le aziende e istituti di credito e l'Amministrazione postale debbono essere eseguiti, previa autorizzazione dell'ispettore compartimentale delle imposte dirette ovvero, per la Guardia di finanza, del comandante di zona, da funzionari dell'Amministrazione finanziaria con qualifica non inferiore a quella di funzionario tributario e da ufficiali della Guardia di finanza di grado non inferiore a capitano; le ispezioni e le rilevazioni debbono essere eseguite alla presenza del responsabile della sede o dell'ufficio presso cui avvengono o di un suo delegato e di esse è data immediata notizia a cura del predetto responsabile al soggetto interessato. Coloro che eseguono le ispezioni e le rilevazioni o vengono in possesso dei dati raccolti devono assumere direttamente le cautele necessarie alla riservatezza dei dati acquisiti. Con decreto del Ministro delle finanze, di concerto con il Ministro del tesoro, sono determinate le modalità di esecuzione degli accessi con particolare riferimento al numero massimo dei funzionari e degli ufficiali da impegnare per ogni accesso; al rilascio e alle caratteristiche dei documenti di riconoscimento e di autorizzazione; alle condizioni di tempo, che non devono coincidere con gli orari di sportello aperto al pubblico, in cui gli accessi possono essere espletati e alla redazione dei processi verbali".
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